Hong Kong, 21 giugno 2017
L’Inland Revenue Ordinance (“IRO”) attualmente non regola nello specifico la tassazione dei redditi derivanti dall’e-commerce. Per questo motivo, si applicano i principi generali delineati dalle disposizioni sull’imposta sui redditi dell’IRO e della legge ordinaria. Per maggiore chiarezza sulla tassazione dei redditi derivanti dall’e-commerce, l’Inland Revenue Department (“IRD”) ha pubblicato la Departmental Interpretation and Practice Notes No. 39: Treatment of Electronic Commerce (“DIPN No.39”) nel luglio 2001[1].
Nella DIPN No.39 l’IRD ha adottato una posizione di neutralità in relazione al trattamento fiscale delle attività commerciali legate all’e-commerce. Inoltre, L’IRD ha espresso la propria posizione sul fatto che l’e-commerce deve essere considerato sulla stessa base delle attività economiche tradizionali, in quanto nessuna attività economica dovrebbe avere un vantaggio o uno svantaggio ai fini fiscali[2].
1. Regole generali per la tassazione dei redditi societari in Hong Kong
Il sistema fiscale di Hong Kong è basato sul principio di territorialità. Ai sensi dell’Articolo 14 dell’IRO, un soggetto, per essere sottoposto alla Hong Kong Profis Tax, deve soddisfare le seguenti tre condizioni:
- il soggetto esercita un’attività commerciale, professionale o economica ad Hong Kong;
- gli utili da imputare a tassazione derivano da tale attività commerciale, professionale o economica esercitata dal soggetto stesso ad Hong Kong (ad esclusione dei profitti derivanti dalla cessione di immobilizzazioni); e
- i redditi sono generati o derivano da Hong Kong.
L’Articolo 15 dell’IRO inoltre presuppone che alcuni redditi non altrimenti tassabili, siano considerati come redditi generati o derivati da un’attività commerciale, professionale o economica in Hong Kong, e di conseguenza ivi soggetti a tassazione. Tali redditi presunti includono pagamenti ricevuti per l’uso o per i diritti di uso all’interno di Hong Kong di un brevetto, design, marchio registrato, materiale protetto da copyright o processo segreto o formula o altra proprietà di natura simile.
Ad Hong Kong l’attuale aliquota fiscale sul reddito per le società di capitali e per le società di persone è rispettivamente pari al 16.5% e 15%.
2. L’esercizio di un’attività commerciale, professionale o economica legata all’e-commerce
Le attività economiche sono soggette a tassazione in Hong Kong solo se i redditi sono generati da un’attività commerciale, professionale o economica ad Hong Kong, e ciò è determinato prendendo in considerazione l’insieme dei fatti e della sostanza delle attività svolte. Per le attività commerciali legate all’e-commerce, l’IRD prende in considerazione fattori come i luoghi dove i beni vengono immagazzinati e consegnati, dove vengono forniti servizi, dove vengono effettuati e ricevuti pagamenti, dove vengono eseguiti acquisti e vendite, dove sono localizzati i conti bancari e dove vengono prestati servizi di supporto commerciale allo scopo di determinare se l’attività di e-commerce sia soggetta a tassazione in Hong Kong.
L’IRD inoltre esprime la propria posizione al paragrafo 9 della DIPN 39, affermando che la mera presenza di un server senza coinvolgimento di attività umane generalmente non è considerata come un’attività economica svolta in Hong Kong. Ciò si applica anche a quei server più evoluti che sono in grado di concludere contratti, elaborare pagamenti o consegnare beni o merci. L’IRD guarderà anche oltre alla presenza del server per prendere in considerazione la totalità delle funzioni svolte in Hong Kong.
Inoltre, la semplice presenza di un server non costituisce una stabile organizzazione[3] di soggetti non residenti, e non sarà considerata come un’attività soggetta a tassazione in Hong Kong. Questo perché il server non è qualificabile come “filiale, direzione o altro luogo di attività economica” (come definito nell’Inland Revenue Rule No.5) cosa che implica tipicamente la presenza di un ufficio e del personale dipendente.[4]
Bisogna notare che la posizione dell’IRD sul fatto che la semplice presenza di un server costituisca una stabile organizzazione è diversa da quella dell’Organizzazione per la Cooperazione e lo Sviluppo Economico (“OCSE”). Dal punto di vista dell’OCSE, un server può essere considerato come una stabile organizzazione anche se non sia necessario del personale in loco per la gestione dell’attività ordinaria, fintanto che l’attività commerciale principale sia condotta tramite lo stesso server[5].
3. Determinazione della localizzazione dei redditi derivanti da e-commerce
Come già specificato in precedenza, il regime fiscale di Hong Kong è basato sul principio di territorialità. Esercitare un’attività economica in Hong Kong non fa scattare automaticamente l’assoggettamento a tassazione in Hong Kong dei redditi derivati da tali attività commerciali. Solo i redditi generati o derivati da Hong Kong, saranno soggetti alla Hong Kong Profits Tax.
Attualmente non ci sono disposizioni di legge che stabiliscono i principi basilari per determinare la fonte dei redditi, tuttavia si può fare riferimento alla Departmental Interpretation and Practice Notes No. 21 (Revised) (“DIPN 21”), la quale stabilisce alcuni principi fondamentali per la determinazione della fonte di diversi tipi di redditi, ed individua alcune sentenze a cui far riferimento nella localizzazione dei profitti. Tuttavia, la determinazione della fonte dei redditi derivanti da e-commerce è più complicata a causa della natura virtuale delle transazioni.
In base alle Sentenze HK-TVB International v Commissioner of Inland Revenue e Magna Industrial Company Ltd v Commissioner of Inland Revenue, il luogo principale dell’attività economica è fondamentale per determinare la fonte dei redditi. A tal proposito, l’IRD ritiene che il luogo principale dell’attività economica sia dove viene esercitata l’attività principale e normalmente identificabile con un ufficio, piuttosto che il luogo dove è posizionato il server. È l’attività di direzione e controllo svolta dal personale nell’ufficio che rende il server funzionale, senza che abbia a rilevare su cosa venga fatto elettronicamente.[6] Se una società opera interamente da Hong Kong, a parte la gestione di un server situato al di fuori di Hong Kong ai fini dell’attività di e-commerce, questa sarà soggetta a tassazione in Hong Kong.[7]
4. Caratterizzazione dei redditi
Per la tassazione dei redditi derivanti dall’e-commerce, è importante distinguere il fatto se i pagamenti siano caratterizzabili come royalties o commissioni per proprietà intellettuale che ricadono all’interno dell’Articolo 15(1)(b) e (ba) dell’IRO[8] se le somme non sono altrimenti tassabili come previsto all’Articolo 14 dell’IRO.
Per determinare se i redditi siano soggetti a tassazione come stabilito dall’Articolo 15(1)(b) o (ba) dell’IRO, bisogna fare una distinzione fra un pagamento per l’uso o per il diritto di usare la proprietà intellettuale che consiste nel programma software (nel cui caso la Sezione 15(1)(b) o (ba) sarebbe applicabile in quanto il pagamento verrebbe considerato come royalty); e solamente il programma software (nel cui caso l’Articolo 15(1)(b) o (ba) non sarebbe applicabile in quanto il pagamento verrebbe considerato a fronte di un prodotto o servizio).
L’IRD è dell’opinione che cedere il diritto di creare copie per la distribuzione al pubblico, il diritto di modificare il programma, il diritto di effettuare una presentazione pubblica del programma ed il diritto di visualizzare pubblicamente il programma all’acquirente dovrebbe essere considerato come una concessione d’uso o del diritto di utilizzare la proprietà intellettuale; perciò, l’Articolo 15(1)(b) o (ba) dell’IRO sarà applicabile se i redditi non sono altrimenti tassabili come previsto dall’Articolo 14 dell’IRO[9].
D’altra parte, la vendita di un programma software da scaffale (ad esempio un normale programma software per l’utilizzo di un PC) nel cui caso la proprietà intellettuale rimanga in capo al proprietario del software, rappresenta un esempio di pagamento per l’uso del programma software senza la cessione o trasferimento all’acquirente dei diritti specificati nel precedente paragrafo; perciò, il reddito in questione dovrebbe essere tassato come reddito commerciale e non royalty come previsto dall’Articolo 15(1)(b) o (ba)[10]. Lo stesso trattamento si applicherà anche (i) al software scaricabile da internet ad uso esclusivo dell’acquirente senza che avvenga alcun trasferimento della proprietà intellettuale, (ii) agli accordi per hosting di applicazioni software in cui il titolare della proprietà intellettuale caricherà il software sui server del provider situati fuori da Hong Kong in quanto il supporto tecnico e servizi di manutenzione sono forniti dal provider al di fuori del territorio di Hong Kong; (iii) al service provider di un applicazione software i cui servizi di gestione e manutenzione sono situati al di fuori di Hong Kong per un cliente di Hong Kong, e (iv) alle transazioni di acquisizione di contenuti in cui un operatore di Hong Kong paga un provider non-residente per creare nuovi contenuti esclusivi on-line e la proprietà intellettuale dei contenuti resta in capo all’operatore di Hong Kong.
Su tali aspetti la posizione dell’IRD è in linea con quella dell’OCSE. L’Articolo 12 del Modello OCSE datato 15 luglio 2014 stabilisce i principi secondo i quali un pagamento dovrebbe essere caratterizzato come una royalty. Inoltre, come previsto dall’Articolo 12, paragrafo 13.1 del Commentario al Modello OCSE quando viene effettuato un pagamento per la cessione di diritti parziali della proprietà intellettuale, tale pagamento sarà caratterizzato come una royalty se il software viene utilizzato in modo tale da costituire violazione della proprietà intellettuale nel caso in cui la licenza non fosse presente. Esempi forniti dal Commentario al Modello OCSE di tali accordi includono la licenza di riprodurre e distribuire al pubblico il software, o di modificare e visualizzare pubblicamente il programma.
Per concludere, l’IRD ritiene che le attività di e-commerce dovrebbero essere trattate come qualsiasi altra forma di attività economica ordinaria. Nessun trattamento fiscale sfavorevole allo sviluppo dell’e-commerce dovrebbe essere applicato in Hong Kong.
Per ulteriori informazioni rivolgersi a:
Asian Tax Advisory:
Marzio Morgante
Dottore Commercialista, LL.M.
Managing Partner
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19-27 Wyndham Street,
Central, Hong Kong
Email: marzio@atatax.hk
Tel: (852) 3102 1995
Fax: (852) 3102 0991
[1] Si prega di notare che la DIPN pubblicata dall’IRD serve solo come base di riferimento che stabilisce le posizioni espresse dall’IRD e non ha alcuna forza vincolante di legge.
[2] Si veda DIPN No. 39, para. 2.
[3] “Stabile organizzazione” viene definita nell’Inland Revenue Rules come ” filiale, direzione o altro luogo di attività economica, ma non include un’agenzia a meno che l’agente abbia, ed eserciti abitualmente, autorità di negoziare e concludere contratti in nome e per conto di un soggetto non residente o abbia un magazzino da cui regolarmente spedisca merci o prodotti in nome e per conto di un soggetto non residente.”
[4] Si veda DIPN 39, para. 11.
[5] Si veda il Commentario all’Articolo 5, para. 42.1-42.8 dell’Organization for Economic Cooperation and Development’s Model Tax Convention on Income and on Capital (“Modello OCSE”) datato 15 luglio 2014.
[6] Si veda DIPN No.39, para. 14.
[7] Si veda DIPN No.39, para. 17.
[8] L’Articolo 15(1)(b) dell’IRO stabilisce che qualsiasi somma pagata a o maturata da una persona per l’uso in Hong Kong di una pellicola o nastro cinematografico o televisivo, registrazione audio, o materiale pubblicitario relativo ad una pellicola, nastro o registrazione come reddito derivato in Hong Kong; mentre l’Articolo 15(1)(ba) dell’IRO stabilisce che qualsiasi somma pagata a o maturata da un contribuente per l’uso di, o per il diritto di usare, al di fuori di Hong Kong, un brevetto, design o marchio registrato, materiale coperto da copyright, processo o formula segreti, o qualsiasi altra proprietà simili, come reddito derivato in Hong Kong.
[9] L’Articolo 15(1)(b) o (ba) si applica solo ad una “persona non residente” che non esercita un’attività ad Hong Kong. Se il soggetto esercita un’attività economica ad Hong Kong e deriva un reddito in Hong Kong dalla licenza di un copyright, questi sarà soggetto a tassazione come stabilito dall’Articolo 14 dell’IRO e l’Articolo 15(1)(a) o (ba) non saranno applicabili.
[10] Si veda DIPN 39, casi 4 – 7.
